残価保証の借手処理【計算例】リース料に含める金額と見直し時の再測定

新リース会計基準では、借手は契約上の残価保証額そのものではなく、残価保証に係る借手による支払見込額を借手のリース料に含めてリース負債を測定します（リースに関する会計基準 第35項(3)）。たとえば保証価額が3,000千円で、満了時の処分価額を2,200千円と見込む場合、借手が支払うと見込む不足額は800千円となり、リース料に入るのは保証額の3,000千円ではなくこの800千円です。

本記事では、借手の立場に絞って「どの金額をリース料に入れるか」「見込みが変わったらどう再測定するか」を、自社作成の数値による現在価値の計算例と仕訳で整理します。新リース会計基準（企業会計基準第34号）は2027年4月1日以後開始する連結会計年度及び事業年度の期首から強制適用され、2025年4月1日以後開始する連結会計年度及び事業年度の期首から早期適用できます（リースに関する会計基準 第58項）。2026年11月時点では、早期適用を選んだ企業だけが適用している段階です。

残価保証と借手のリース料の関係

残価保証とは、リース終了時に原資産の価値が契約上取り決めた保証価額に満たない場合に、その不足額について貸手と関連のない者が貸手に対して支払う義務を課せられる条件をいいます。貸手と関連のない者には、借手、借手と関連のある当事者、借手以外の第三者が含まれます（リースに関する会計基準 第22項）。

借手のリース料は、借手が借手のリース期間中に原資産を使用する権利に関して行う貸手への支払で、固定リース料、指数又はレートに応じて決まる変動リース料、残価保証に係る借手による支払見込額、行使が合理的に確実な購入オプションの行使価額、解約違約金（解約オプションの行使をリース期間に反映している場合）の5つで構成されます（リースに関する会計基準 第19項、第35項）。リース負債は、このリース料のうちリース開始日に未払の部分から利息相当額を控除した現在価値で計上します（リースに関する会計基準 第34項）。

リース料に含める支払見込額の算定

基準は支払見込額の算式を定めておらず、借手が支払うと見込む金額をリース料に含めるとしています（リースに関する会計基準 BC44項）。そのうえで、残価保証は「原資産の価値が保証価額に満たない場合の不足額」を支払う条件である（リースに関する会計基準 第22項）ことから、本記事の作例では、保証価額とリース終了時の原資産の見積処分価額との差額を支払見込額として見積ります。見積処分価額が保証価額以上と見込まれるなら、支払見込額はゼロです。

これは定義を作例に当てはめた考え方であり、基準上の算式ではありません。処分価額の見通しに幅がある場合などは、契約条件や入手できる相場情報を踏まえて、借手が支払うと見込む金額を個別に見積ることになります。

次の表は、本記事の作例（単位：千円）で、契約書の数字と会計上リース料に入る数字を対比したものです。

保証額で代用する簡便法はない

審議の過程では、支払見込額の見積りが難しいとして、保証額そのものを使う簡便的な取扱いも検討されました。しかし、借手は一定の見積りを行ったうえで残価保証付きの契約を結んでいることや、保証額を使うと借手のリース料の定義から大きく乖離するおそれがあることから、簡便的な取扱いは設けられていません（リースに関する会計基準 BC44項）。実務では、契約締結時の稟議資料や、リース会社から提示された残価設定の根拠を見積りの出発点にするのが現実的です。

借手と貸手・旧基準の取扱いの違い【一覧表】

同じ残価保証でも、借手と貸手ではリース料に入れる金額が異なります。貸手は残価保証額を貸手のリース料に含め、借手以外の第三者による残価保証額も含めます（リースに関する会計基準 第23項、リースに関する会計基準の適用指針 第64項）。一方の借手は、自らが支払うと見込む金額だけを含めます。

旧基準（企業会計基準適用指針第16号）では、借手も残価保証額をリース料に含めていました。新基準は借手のリース料の定義をIFRS第16号と整合させたため支払見込額に改め、あわせて残価保証額を残存価額とする取扱いも廃止しています（リースに関する会計基準 BC44項、BC48項）。そのため使用権資産は、所有権が移転しないリースであれば原則として借手のリース期間を耐用年数、残存価額をゼロとして償却します（リースに関する会計基準 第38項）。

貸手側のリース分類や計算利子率への影響は、次のコラムで扱っています。

関連コラム新リース基準における貸手の特有処理：所有権移転・残価保証・メーカー等▸

リース開始日の計算例と仕訳

ここからは、建設機械の残価保証付きリースを例に、自社作成の数値で計算します。前提条件は次のとおりです（単位：千円）。

借手は、貸手の計算利子率を知り得る場合はその利率、知り得ない場合は借手の追加借入に適用されると合理的に見積られる利率で割り引きます（リースに関する会計基準の適用指針 第37項）。

リース負債の現在価値の計算

固定リース料4回分と、4年後に支払う見込みの800を、それぞれ4%で割り引いて合計します。

借手のリース料の総額は10,400（2,400×4回＋800）で、計上額9,396との差額1,004が利息相当額の総額になります（リースに関する会計基準の適用指針 第38項）。仮に保証価額3,000をそのまま入れると負債は約1,881（2,200÷1.04⁴）過大になるため、保証額と支払見込額の取り違えは金額的にも小さくありません。

付随費用やリース開始日前の支払がなければ、使用権資産はリース負債と同額で計上します（リースに関する会計基準 第33項）。X1年4月1日の仕訳は次のとおりです（単位：千円）。

1年目・2年目の利息と償却

利息相当額は利息法で各期に配分し、各期の利息はリース負債の未返済元本残高に割引率を乗じて計算します（リースに関する会計基準 第36項、リースに関する会計基準の適用指針 第39項）。

使用権資産は4年・残存価額ゼロの定額法で償却し、毎期の減価償却費は2,349（9,396÷4）です（リースに関する会計基準 第38項）。X3年3月31日時点の使用権資産の帳簿価額は4,698になります。

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支払見込額が変わったときの再測定

中古相場の下落などで支払見込額が変動した場合は、契約条件の変更がなくても、借手のリース期間に変更がなく借手のリース料に変更がある場合としてリース負債の計上額の見直しを行います（リースに関する会計基準 第40項(2)、リースに関する会計基準の適用指針 第47項(2)）。見直しでは、事象が生じた日にリース負債を変更後のリース料の現在価値まで修正し、修正額に相当する金額を使用権資産に加減します（リースに関する会計基準の適用指針 第46項）。

見込額が増加した場合の計算例

作例で、X3年3月31日（2回目の支払後）に同型機の中古相場が下がり、満了時の見積処分価額を2,200から1,500に引き下げたとします。保証価額3,000との差額により、支払見込額は800から1,500へ増加します。

見直しに用いる割引率について、日本基準はIFRS第16号のような状況ごとの定めを置いていません（リースに関する会計基準の適用指針 BC79項）。本作例では、リース開始日の4%を据え置く方針で計算します。

X3年3月31日の見直しの仕訳は次のとおりです（単位：千円）。修正額は損益ではなく使用権資産に加算します（リースに関する会計基準の適用指針 第46項）。

見直し後の使用権資産の帳簿価額は5,344（4,698＋646）となり、残り2年で償却するため、X4年3月期以降の減価償却費は各期2,672です。利息もリース負債5,913を基礎に計算し直します。

最終回の支払後に残るリース負債1,500は、見直し後の支払見込額と一致します。

見込額が減少した場合

反対に相場が上がり支払見込額が減少したときは、リース負債を減額し、同額を使用権資産から減額します。使用権資産の帳簿価額をゼロまで減額してもなおリース負債の減額が残る場合は、その残額を損益に計上します（リースに関する会計基準の適用指針 第46項）。減額が帳簿価額を上回るケースの計算は、リース負債の見直し全般を扱った次のコラムで確認できます。

関連コラムリース負債の見直し【判定表と計算例】日本基準・新リース会計基準▸

リース期間終了時の精算の仕訳

X5年3月31日に原資産を返却し、その後、原資産が1,500で処分されたとします。保証価額3,000に1,500不足するため、借手は残価保証として1,500を支払う義務が確定します。見直し後の見込みどおりであれば、残っているリース負債1,500をそのまま支払債務に振り替えます。返却時には、償却を終えた使用権資産（取得原価10,042＝9,396＋646）と減価償却累計額も消去します（単位：千円）。

期中の見直しを怠っていると、満了時に負債残高と実際の精算額がずれ、その差額の処理を一度に迫られます。決算ごとに見込みを点検しておくことが、精算時の差額を小さくする最も確実な方法です。

カーリースの残価精算条項が残価保証に当たるかどうかといった契約類型別の論点は、次のコラムで整理しています。

関連コラムカーリースと新リース会計基準【仕訳例】メンテナンス料の区分と残価保証▸

適用初年度に旧基準の残価保証額を置き換える経過措置

適用初年度は、原則として新たな会計方針を過去の期間のすべてに遡及適用しますが、累積的影響額を適用初年度の期首の利益剰余金に加減する方法も選べます（リースに関する会計基準の適用指針 第118項）。後者を選び、旧基準でファイナンス・リース取引に分類していたリースについて前期末のリース資産・リース債務の帳簿価額を引き継ぐ場合、帳簿価額に残価保証額が含まれていれば、適用初年度の期首時点の支払見込額に修正します（リースに関する会計基準の適用指針 第120項）。

旧基準で残価保証額をリース料と残存価額の両方に織り込んでいた契約は、帳簿価額をそのまま引き継ぐと新基準の測定と合いません。適用初年度の準備では、リース台帳から残価保証付きの契約を抜き出し、期首時点の見積処分価額を取り直す作業を工程に入れておくことが必要です。

決算時の残価保証チェックリスト

残価保証付きのリースを持つ借手が、決算のたびに確認したい項目をまとめました。

• リース台帳に、保証価額・見積処分価額・支払見込額の3項目を契約ごとに持たせているか
• 支払見込額の見積りに使った相場資料（中古価格、査定額、リース会社の残価設定）を保存しているか
• 当期中に同型資産の相場や原資産の使用状況（稼働時間・走行距離・損傷）が大きく変わっていないか
• 見直しに用いる割引率の方針（当初の率を据え置くか、見直し時点の率を使うか）を文書化しているか
• 支払見込額が減少した契約で、使用権資産の帳簿価額を超える減額がないか
• 満了が近い契約について、精算額の見込みと負債残高が整合しているか

借手が潜在的に晒されている将来キャッシュ・アウトフローのうちリース負債の測定に反映されていないもの（残価保証など）は、開示目的に照らして借手が注記する情報の例に挙げられています（リースに関する会計基準の適用指針 第95項(2)）。台帳の項目は注記の基礎資料にもなるため、会計処理と開示の両面から整えておくと手戻りが少なくなります。

まとめ

• 借手のリース料に含めるのは残価保証額ではなく、残価保証に係る借手による支払見込額です。作例では保証価額と見積処分価額の差額として見積りました（リースに関する会計基準 第35項(3)）
• 保証額で代用する簡便的な取扱いは設けられておらず、旧基準の「残価保証額を残存価額とする」取扱いも廃止されています
• 支払見込額が変動したら、リース負債を変更後のリース料の現在価値まで修正し、修正額を使用権資産に加減します（同適用指針 第46項、第47項(2)）
• 契約条件の変更を伴わない見直しで用いる割引率は定められていないため（同適用指針 BC79項）、方針を決めて文書化しておく必要があります
• 適用初年度に旧基準の帳簿価額を引き継ぐ場合は、含まれている残価保証額を期首時点の支払見込額に修正します（同適用指針 第120項）

新リース会計基準は2027年4月1日以後開始する事業年度の期首から強制適用されます。残価保証付きの契約は見積りと見直しが毎期発生するため、適用前に台帳と見直し手順を固めておくことが重要です。見積処分価額の根拠や割引率の方針は契約ごとに判断が分かれますので、具体的なケースは公認会計士へのご相談をおすすめします。

参考文献

• 企業会計基準委員会　企業会計基準第34号 リースに関する会計基準
• 企業会計基準委員会　企業会計基準適用指針第33号 リースに関する会計基準の適用指針

よくある質問

残価保証額の全額を借手のリース料に含めてはいけませんか。

含めません。借手のリース料に含めるのは残価保証に係る借手による支払見込額であり、保証額で代用する簡便的な取扱いも設けられていません（リースに関する会計基準 第35項(3)、BC44項）。

満了時の処分価額が保証価額を上回る見込みなら、どう処理しますか。

不足額が生じない見込みであれば支払見込額はゼロとなり、残価保証に係る金額はリース料に含まれません。その後に見込みが変わった場合は、リース負債の見直しを行います（リースに関する会計基準の適用指針 第47項(2)）。

支払見込額の変動による修正額は損益に計上しますか。

原則として損益ではなく使用権資産に加減します。ただし減額の場合に、使用権資産の帳簿価額をゼロまで減らしてもなお減額が残るときは、その残額を損益に計上します（リースに関する会計基準の適用指針 第46項）。

使用権資産の残存価額を残価保証額にしてもよいですか。

できません。新基準では残価保証額を残存価額とする旧基準の取扱いは廃止され、所有権が移転しないリースの使用権資産は原則として残存価額をゼロとして償却します（リースに関する会計基準 第38項、BC48項）。