労働組合の消費税｜特定収入の調整計算と仕入税額控除の計算例

労働組合が消費税の課税事業者になると、支払った消費税をそのまま控除できなくなる場合があります。組合費のように「資産の譲渡等の対価以外の収入」がある法人には、仕入税額控除を制限する調整計算が用意されているためです。これが特定収入に係る仕入税額控除の特例です。

組合費が収入の大半を占める労働組合では、この調整によって控除できる税額が大きく減り、還付になるはずだった申告が納付に転じることも珍しくありません。本記事は、判定から計算までを具体的な数値の設例でたどり、決算・申告の場で手を動かせる形にまとめます。

調整計算が必要となる労働組合の範囲

結論から述べます。労働組合に特定収入の調整計算が必要になるのは、次の3つをすべて満たす場合です。ひとつでも欠ければ調整は不要です。

法人格の有無を問わず対象になる理由

特例の対象は、国または地方公共団体、別表第三に掲げる法人、一定の公益信託受託事業者、そして人格のない社団等です（消費税法 第60条第4項）。登記により法人となった労働組合は、この別表第三に「労働組合（法人であるものに限る。）」として掲げられています（消費税法 別表第三）。労働委員会の資格証明を受けて主たる事務所の所在地で登記をすると法人となる、というのが法人格取得の道筋です（労働組合法 第11条第1項）。

では登記をしていない労働組合は対象外かというと、そうではありません。法人格のない労働組合は消費税法上の人格のない社団等に当たり、第60条第4項は人格のない社団等を対象に明示的に含めています（消費税法 第60条第4項）。なお、人格のない社団等は法人とみなして消費税法が適用されますが、別表第三の適用については除かれています（消費税法 第3条）。法人格の有無で結論は変わらず、登記していない単組でも調整計算の対象になるという点は、実務で最も誤解されやすいところです。

調整が不要となる場合

逆に、次のいずれかに当たれば調整計算は生じません。第一に、基準期間における課税売上高が1,000万円以下で納税義務が免除される場合です。ただし適格請求書発行事業者として登録した組合は、課税売上高にかかわらずこの免除から外れます（消費税法 第9条第1項）。第二に、簡易課税制度の適用を受ける課税期間です（消費税法 第60条第4項）。第三に、特定収入割合が100分の5以下の場合です（消費税法施行令 第75条第3項）。

労働組合の課税関係の全体像や、法人税の収益事業課税との関係は次のコラムで整理しています。

関連コラム労働組合の税金と収益事業課税｜法人税・消費税の取扱い▸

特定収入の調整計算の計算例

制度の説明を続ける前に、実際の数字で計算の全体像を示します。以下はすべて自作の設例です。

設例の前提条件

登記により法人となった労働組合を想定します。金額の単位は千円、税率は標準税率のみで軽減税率対象の取引はないものとします。課税売上高は5億円以下、課税売上割合は95％以上で、課税仕入れ等の税額の全額を控除できる区分に当たるものとします（消費税法 第30条第2項）。簡易課税制度は選択していません。

以下の計算は国税部分（税率7.8％）で示します。地方消費税は、この国税額を課税標準として別途計算します。

ステップ1　特定収入割合の判定

まず特例の入口である5％基準を判定します。特定収入割合は、資産の譲渡等の対価の額の合計額に特定収入の合計額を加算した金額のうちに、特定収入の合計額が占める割合をいい、これが100分の5を超えるときに調整計算が必要になります（消費税法施行令 第75条第3項）。分母の「資産の譲渡等の対価の額」は税抜きの金額です（消費税法 第28条第1項）。

80.0％は5％を大きく超えるため、この組合は調整計算を行う必要があります。組合費が収入の柱である労働組合では、この判定はほぼ確実に基準を超えます。5％基準は「該当するかどうか」を悩む条件ではなく、課税事業者になった時点で調整計算を前提に置くべき条件だと理解しておくと実務が早くなります。

ステップ2　調整割合の算定

次に、控除できない税額を算出するための調整割合を求めます。調整割合は、資産の譲渡等の対価の額の合計額に「課税仕入れ等に係る特定収入以外の特定収入」の合計額を加算した金額のうちに、その特定収入の合計額が占める割合をいいます（消費税法施行令 第75条第4項第1号ロ）。

ここで鍵になるのが、組合費が「課税仕入れ等に係る特定収入」に当たらないという点です。課税仕入れ等に係る特定収入とは、法令、交付要綱等または国・地方公共団体が作成した文書において、課税仕入れに係る支払対価の額などの支出のためにのみ使用することとされている部分をいいます（消費税法施行令 第75条第4項第1号イ）。組合員が納める組合費は、これらの文書によって使途を特定される収入ではありません。したがって、組合費は全額が「課税仕入れ等に係る特定収入以外の特定収入」となります。

この設例では、特定収入割合と調整割合がともに80.0％で一致しました。課税仕入れ等に係る特定収入がまったくない組合では、両者は必ず同じ値になります。補助金等を受けている組合では両者が分かれるため、2つの割合を混同しないよう計算表を分けておくことをおすすめします。

ステップ3　特定収入に係る課税仕入れ等の税額

課税仕入れ等の税額の全額を控除できる区分では、控除できない税額は次のイとロの合計額として計算します（消費税法施行令 第75条第4項第1号）。イは課税仕入れ等に係る特定収入の合計額に110分の7.8（軽減税率対象は108分の6.24）を乗じた金額、ロは課税仕入れ等の税額の合計額からイを控除した残額に調整割合を乗じた金額です。

まず、この課税期間の課税仕入れ等の税額の合計額を求めます。

本設例では課税仕入れ等に係る特定収入がないため、イは0です。

ステップ4　控除対象仕入税額と納付税額

通常の方法で計算した課税仕入れ等の税額の合計額から、ステップ3で求めた金額を控除した残額が、この課税期間の仕入れに係る消費税額とみなされます（消費税法 第60条第4項）。

課税標準額に対する消費税額は、税抜きの課税売上高20,000に7.8％を乗じた1,560です。

特例を適用しなければ、1,560から2,340を控除して780の還付になるはずでした。特例の適用によって1,092の納付に転じ、その差は1,872に達します。組合費という不課税収入の存在だけで、資金繰りの向きが逆転するのが特定収入の調整計算です。予算編成の段階で織り込んでおかないと、期末に想定外の納税資金が必要になります。

特定収入の範囲と除かれる収入

特定収入とは、資産の譲渡等の対価以外の収入のうち、政令で定める収入を除いたものをいいます（消費税法 第60条第4項）。組合費のほか、寄附金、受取保険金、損害賠償金、対価に当たらない負担金などが該当します。除かれる収入は次の6つです（消費税法施行令 第75条第1項）。

実務で判断を誤りやすいのは3番目の預り金です。共済掛金や積立金を組合が預かって処理している場合、その性質が預り金であれば特定収入から除かれますが、いったん組合の収入に計上して支出しているのであれば特定収入に含まれます。勘定科目の名称ではなく、規約や取扱要領に照らした収入の性質で判断する必要があります。

なお、借入金等について債務の全部または一部の免除があった場合は、その免除に係る債務の額に相当する額が、免除があった日の属する課税期間の資産の譲渡等の対価以外の収入となります（消費税法施行令 第75条第2項）。上部団体からの借入れが免除された場合などは見落とさないようにします。

使途の特定と2種類の特定収入

調整割合の分子に入るかどうかは、その特定収入が「課税仕入れ等に係る特定収入」に当たるかで決まります。ここでいう使途の特定は、組合の内部文書ではなく、次のいずれかの文書によって行われたものに限られます（消費税法施行令 第75条第1項第6号、第4項第1号イ）。

• 法令
• 交付要綱等（国、地方公共団体または特別の法律により設立された法人が、対価以外の収入を交付する際に作成した使途を定めた文書）
• 国または地方公共団体が合理的な方法により使途を明らかにした文書
• 公益社団法人または公益財団法人が作成した寄附金の募集に係る文書のうち、行政庁の確認を受けた一定のもの

労働組合の規約、大会の議案書、予算書はいずれもここに含まれません。組合の大会で「この積立金は事務所賃料に充てる」と決議しても、それによって使途が特定されたことにはならないという点は、計算の出発点として押さえておく必要があります。国や自治体からの補助金・委託費を受けている組合は、交付要綱の使途欄を確認し、課税仕入れに充てるものとして特定されている部分を抜き出す作業が必要になります。

課税売上割合が95％未満となる場合

課税期間の課税売上高が5億円を超えるとき、または課税売上割合が95％に満たないときは、仕入れに係る消費税額を個別対応方式または一括比例配分方式で計算します（消費税法 第30条第2項）。この場合、特定収入の調整計算も方式に応じた算式に切り替わります。

ここで注意したいのが課税売上割合の分母です。課税売上割合は、資産の譲渡等の対価の額の合計額のうちに課税資産の譲渡等の対価の額の合計額が占める割合として計算します（消費税法 第30条第6項）。組合費は対価性のない不課税収入であるため、そもそもこの分母に入りません。組合費がいくら多くても課税売上割合は下がらず、95％以上のまま全額控除の区分に留まる組合が多いという構造になっています。控除の制限は課税売上割合ではなく調整割合によってかかる、と整理しておくと混乱しません。

調整計算の実務チェックリスト

決算・申告の前に、次の項目を順に確認します。順序どおりに進めれば、計算に必要な数値が揃います。

• 当課税期間に納税義務が免除されないか（適格請求書発行事業者の登録の有無を含む）を確認したか（消費税法 第9条第1項）
• 簡易課税制度選択届出書の提出状況を確認したか（消費税法 第60条第4項）
• 収支計算書の収入科目を、課税売上・免税売上・非課税売上・不課税収入に区分したか
• 不課税収入から、借入金・出資金・預り金・貸付回収金・返還金および還付金を除いたか（消費税法施行令 第75条第1項）
• 借入金等の債務免除がなかったかを確認したか（消費税法施行令 第75条第2項）
• 特定収入割合を算定し、100分の5を超えるかを判定したか（消費税法施行令 第75条第3項）
• 補助金・委託費について、交付要綱等で課税仕入れに充てることが特定されている部分を抜き出したか（消費税法施行令 第75条第4項第1号イ）
• 調整割合を算定し、特定収入割合と取り違えていないか確認したか（消費税法施行令 第75条第4項第1号ロ）
• 当課税期間の調整割合と通算調整割合との差が100分の20以上でないかを確認したか（消費税法施行令 第75条第5項）
• 控除しきれない金額が生じていないかを確認したか（消費税法 第60条第5項）

最後の2項目は見落とされがちです。当課税期間の調整割合と、当課税期間の初日の2年前の日の前日の属する課税期間から当課税期間までを通算した調整割合との差が100分の20以上あるときは、通算調整割合を用いた計算に切り替える調整が別途必要になります（消費税法施行令 第75条第5項、第6項）。組合費の水準が安定していれば差は生じにくいものの、大型の補助金を受けた期の翌期などは差が開くことがあります。

また、課税仕入れ等の税額の合計額から特定収入に係る課税仕入れ等の税額を控除して控除しきれない金額があるときは、その金額を課税資産の譲渡等に係る消費税額とみなして、課税標準額に対する消費税額に加算します（消費税法 第60条第5項）。課税売上がごく小さい組合では、この加算が生じる可能性があります。

このほか、課税仕入れ等に係る特定収入により支出した課税仕入れのうち、適格請求書発行事業者以外の者からの課税仕入れが占める割合が100分の5を超える場合には、その特定収入は取戻し対象特定収入となり、一定の金額を課税仕入れ等の税額の合計額に加算できる取扱いがあります（消費税法施行令 第75条第8項、第9項）。補助金で外部業者へ支払いをしている組合は、支払先の登録状況を確認しておくとよいでしょう。

会計監査・決算書との接続

調整計算の精度は、最終的に決算書の収入区分の精度で決まります。特定収入割合の分母・分子は、いずれも収支計算書の収入科目から組み替えて作るものだからです。実務では、申告のための区分表が経理担当者の手元だけで作られ、大会に提出する会計報告や監査資料とつながっていない例が見られます。

会計監査の場面では、次の3点を突き合わせておくと齟齬を防げます。第一に、特定収入割合の計算に用いた収入区分が決算書の科目と一致していること。第二に、預り金として処理している共済掛金や積立金の性質が、規約・取扱要領によって説明できること。第三に、補助金・委託費について交付要綱等の写しが保存され、使途特定の判断根拠が追跡できること。

計算書類の体系や勘定科目の考え方は、次のコラムで解説しています。

関連コラム労働組合の会計基準とは｜計算書類の体系と勘定科目・特別会計▸

特定収入の区分や使途特定の判断は個別性が高く、収入の性質や交付文書の記載によって結論が変わります。具体的なケースは公認会計士へのご相談をおすすめします。

まとめ

労働組合の消費税は、課税事業者になった瞬間に特定収入の調整計算がついて回ります。判定は、納税義務があること、簡易課税でないこと、特定収入割合が100分の5を超えることの3点です。組合費が収入の柱である以上、5％基準はほぼ確実に超えます。

計算の要は調整割合です。組合費は法令・交付要綱等によって使途を特定される収入ではないため、その全額が「課税仕入れ等に係る特定収入以外の特定収入」となり、調整割合をそのまま押し上げます。本記事の設例では、調整割合80.0％によって控除できる税額が2,340から468まで減り、780の還付が1,092の納付へ転じました。

まず取り組むべきは、収支計算書の収入科目を課税・非課税・不課税に区分し、不課税収入から除外項目を抜き出す作業です。ここが固まれば、あとは条文の算式に数値を当てはめるだけで結論に届きます。予算編成の段階で調整後の納税額を見積もっておけば、期末の資金繰りに慌てることもありません。

参考文献

• e-Gov法令検索　消費税法
• e-Gov法令検索　消費税法施行令
• e-Gov法令検索　労働組合法
• 国税庁　No.6495 国、地方公共団体や公共・公益法人等に特定収入がある場合の仕入控除税額の調整

よくある質問

組合費は特定収入に当たりますか。

当たります。特定収入は資産の譲渡等の対価以外の収入から、借入金等・出資金・預金貯金および預り金・貸付回収金・返還金および還付金・使途が特定支出に限定されている収入を除いたものをいいます（消費税法 第60条第4項、消費税法施行令 第75条第1項）。組合費はいずれの除外項目にも当たらないため、全額が特定収入となります。

法人登記をしていない労働組合も調整計算の対象ですか。

対象です。第60条第4項は、別表第三に掲げる法人と並べて人格のない社団等を対象に挙げています（消費税法 第60条第4項）。登記により法人となった組合は別表第三の「労働組合（法人であるものに限る。）」として、登記のない組合は人格のない社団等として、いずれも対象になります。ただし納税義務が免除される者は除かれます。

簡易課税制度を選択している場合はどうなりますか。

調整計算は不要です。第60条第4項は、簡易課税制度に係る第37条の規定の適用を受ける場合を除いて適用されると定めています（消費税法 第60条第4項）。基準期間における課税売上高が要件を満たす組合では、簡易課税の選択が納税額に大きく影響するため、事前の試算をおすすめします。

特定収入割合と調整割合は同じ値になりますか。

課税仕入れ等に係る特定収入がない場合は同じ値になります。特定収入割合は特定収入の合計額を基礎とし（消費税法施行令 第75条第3項）、調整割合は課税仕入れ等に係る特定収入以外の特定収入の合計額を基礎とします（消費税法施行令 第75条第4項第1号ロ）。補助金等で使途が課税仕入れに特定されている収入があると、両者は異なる値になります。

控除しきれない金額が出た場合はどう処理しますか。

課税仕入れ等の税額から特定収入に係る課税仕入れ等の税額を控除して控除しきれない金額があるときは、その金額を課税資産の譲渡等に係る消費税額とみなして、その課税期間の課税標準額に対する消費税額に加算します（消費税法 第60条第5項）。課税売上が小さく課税仕入れが大きい組合では生じ得るため、申告書の作成前に確認します。