新リース会計基準の経過措置：旧基準ファイナンス・リースの実務対応

提供された企業会計基準第34号「リースに関する会計基準」および企業会計基準適用指針第33号「リースに関する会計基準の適用指針」に基づき、旧基準でファイナンス・リースと判定されていた取引の経過措置について詳細に解説いたします。本経過措置は、主に企業会計基準第13号（旧リース会計基準）の適用初年度開始前（一般的には2008年4月1日前）に開始した非常に古い所有権移転外ファイナンス・リース取引を対象としています。新リース会計基準の適用時においても、過去の特例的な会計処理をそのまま継続することを認めることで、企業の移行負担を大幅に軽減する重要な規定です。

新リース会計基準における旧基準の経過措置の概要

新リース会計基準は、借手のすべてのリースについて使用権資産およびリース負債を計上する単一の会計処理モデルを採用しています。しかし、長期間にわたって継続している古いリース契約に対して、過去に遡及して厳密な再計算を求めることは、実務上極めて困難です。そのため、2008年4月1日より前に開始した所有権移転外ファイナンス・リース取引については、特定の要件を満たす場合、旧基準で認められていた簡便的な会計処理やオフバランス処理を引き続き適用することが許可されています。

借手における所有権移転外ファイナンス・リースの経過措置

旧基準の適用初年度開始前に開始したリース取引について、借手は以下のいずれかの簡便的な会計処理を新基準適用後も継続することが認められています。

簡便的な資産計上と利息の定額配分の継続

借手が旧基準導入時の特例に従い、旧基準適用初年度の前年度末における「未経過リース料期末残高相当額（利息相当額控除後）」を取得価額としてリース資産に計上する会計処理を行っていた場合、新基準適用後もその会計処理を継続することができます（企業会計基準適用指針第33号 第113項）。

この方法を継続する場合、残存期間における利息相当額の各期への配分については、原則的な利息法によらず、利息相当額の総額をリース期間中の各期に定額で配分する方法を採用することが可能です（企業会計基準適用指針第33号 第113項）。

賃貸借取引に係る方法（オフバランス処理）の継続

旧基準適用初年度開始前のリース取引で所有権移転外ファイナンス・リースに該当するもののうち、旧基準導入時から引き続き通常の賃貸借取引に係る方法に準じた会計処理（オフバランス処理）を行っているものについて、借手は新基準適用後も当該会計処理を継続することができます（企業会計基準適用指針第33号 第114項）。

ただし、このオフバランス処理を継続する場合には、財務諸表の注記において十分な情報開示が求められます。

（企業会計基準適用指針第33号 第114項）

貸手における所有権移転外ファイナンス・リースの経過措置

貸手についても、借手と同様に旧基準適用初年度開始前に開始したリース取引について、特例的な会計処理の継続が認められています。

簡便的なリース投資資産の計上と販売益の処理

貸手が旧基準導入時の特例に従い、前年度末における「固定資産の適正な帳簿価額（減価償却累計額控除後）」をリース投資資産の期首価額として計上する会計処理を行っている場合、新基準適用後もこれを継続することができます（企業会計基準適用指針第33号 第115項）。

留意点として、メーカー等の貸手が製作価額（又は現金購入価額）と現金販売価額との差額である販売益を割賦基準により処理していた場合、新基準の適用初年度の前年度末に残っている「繰延販売利益の帳簿価額」については、新基準適用初年度の期首の利益剰余金に加算して精算する処理が求められます（企業会計基準適用指針第33号 第115項）。

賃貸借取引に係る方法の継続

貸手においても、旧基準適用初年度開始前のリース取引について、引き続き通常の賃貸借取引に係る方法に準じた会計処理を行っている場合、新基準適用後もこれを継続することが可能です。この場合も借手と同様に、その旨および1993年リース取引会計基準で必要とされていた事項を注記する必要があります（企業会計基準適用指針第33号 第116項）。

リース取引を主たる事業としている企業の制限

上記の経過措置に関して、リース会社などリース取引を主たる事業としている企業には厳格な制限が設けられています。

（企業会計基準適用指針第33号 第117項）

経過措置が設けられた背景と結論の根拠

新リース会計基準は、借手のすべてのリースについて資産および負債を計上することを主たる目的として開発されました。しかし、本経過措置（特にオフバランス処理の継続）を適用すると、一部のリースが引き続き貸借対照表に計上されない結果となり、主たる目的が例外的に満たされないことになります（企業会計基準適用指針第33号 第163項）。

それにもかかわらずこの経過措置が設けられた理由は、これらの規定が企業会計基準第13号（旧基準）制定時にすでに認められていた簡便的な取扱いであるためです。2008年以前から約20年以上にわたって継続している古い契約について、新基準適用に伴って過去に遡及してオンバランス等の再計算を求めることは、当時のデータ収集を含めて企業に想定以上の莫大なコストと実務的負担を強いることになります。したがって、移行時の負担軽減を最優先とし、旧基準導入時の経過措置をそのまま引き継ぐ結論に至りました（企業会計基準適用指針第33号 第163項）。

実務ケーススタディ：古い不動産賃貸借契約のオフバランス継続

これらの規定が実際の会計実務においてどのように適用されるか、古い不動産賃貸借契約を抱える事業会社のケーススタディを通じて解説します。

製造業を営む借手企業は、1995年に貸手企業との間で工場敷地および建物の長期賃貸借契約（解約不能・フルペイアウト要件を満たす所有権移転外ファイナンス・リースに相当）を締結し、現在に至るまで約30年間にわたり賃借を続けています。当該企業は、2008年の旧基準適用時において、この契約が適用初年度開始前のものであったため、当時の経過措置を適用してオンバランスせず、毎月の家賃を費用として計上する通常の賃貸借取引に係る方法に準じた会計処理を継続してきました。

2027年に新リース会計基準が適用されるにあたり、原則としてすべての不動産リースについて使用権資産とリース負債を計上しなければなりません。しかし、1995年からの契約について過去に遡ってリース負債を測定することは極めて困難です。そこで当該企業は、本指針の経過措置を適用し、新基準適用後も引き続きオフバランス処理を継続することを選択します（企業会計基準適用指針第33号 第114項）。

貸借対照表に工場の使用権資産を計上しない代わりに、財務諸表の注記において「リース取引開始日が企業会計基準第13号の適用初年度開始前のリース取引については、引き続き通常の賃貸借取引に係る方法に準じた会計処理を適用しております」という方針を明記します。さらに、当該工場の未経過リース料期末残高相当額や、支払家賃のうち減価償却費相当額と支払利息相当額に分解した金額等を算定して開示します。これにより、財務諸表利用者に対して必要な情報開示を果たしつつ、非現実的な実務負担を完全に回避することが可能となります。

まとめ

新リース会計基準における旧基準の経過措置は、2008年4月1日より前に開始した古い所有権移転外ファイナンス・リース取引に対して、過去の簡便的な処理やオフバランス処理の継続を認める救済措置です。借手・貸手ともに大幅な実務負担の軽減が期待できますが、オフバランス処理を継続する場合には詳細な注記開示が求められる点、またリース会社等の貸手には適用制限がある点に十分留意し、計画的な移行準備を進めることが重要です。

新リース会計基準の経過措置に関するよくある質問まとめ

Q.旧基準の経過措置の対象となるリース取引はいつ開始されたものですか？

A.原則として、企業会計基準第13号（旧リース会計基準）の適用初年度開始前（一般的には2008年4月1日前）に開始した所有権移転外ファイナンス・リース取引が対象となります。（企業会計基準適用指針第33号 第113項）

Q.借手は新基準適用後もオフバランス処理を継続できますか？

A.旧基準適用初年度開始前からの契約で、引き続き通常の賃貸借取引に係る方法に準じた会計処理を行っている場合、新基準適用後もオフバランス処理を継続可能です。（企業会計基準適用指針第33号 第114項）

Q.借手がオフバランス処理を継続する場合、注記は必要ですか？

A.はい、通常の賃貸借取引に係る方法に準じた会計処理を適用している旨と、1993年基準で求められていた未経過リース料期末残高相当額などの注記が必要です。（企業会計基準適用指針第33号 第114項）

Q.貸手が簡便的なリース投資資産の計上を継続する場合の注意点はありますか？

A.メーカー等の貸手が販売益を割賦基準で処理していた場合、新基準適用初年度の前年度末に残る繰延販売利益の帳簿価額は、期首の利益剰余金に加算して精算する必要があります。（企業会計基準適用指針第33号 第115項）

Q.リース会社も賃貸借取引に係る方法（オフバランス処理）を継続できますか？

A.いいえ、リース取引を主たる事業としている企業は、賃貸借取引に係る方法の継続を適用することはできません。（企業会計基準適用指針第33号 第117項）

Q.なぜ新基準でも古い契約のオフバランス処理が認められているのですか？

A.過去に遡及してオンバランス等の再計算を求めることは企業に莫大なコストを強いるため、移行時の負担軽減を最優先とし、旧基準導入時の経過措置を引き継ぐ結論となりました。（企業会計基準適用指針第33号 第163項）

実際の会計処理は個別事情によって判断が分かれます。具体的なケースは公認会計士へのご相談をおすすめします。