共通支配下の取引とは｜グループ内再編の会計処理と簿価引継ぎ

グループ内再編や組織再編で会社や事業を移す場合、その会計処理は「共通支配下の取引」に該当することがほとんどです。共通支配下の取引では、外部企業を買収するときのような時価評価（取得法）は行わず、移転する資産・負債を移転直前の適正な帳簿価額でそのまま引き継ぐ（簿価引継ぎ）のが原則です。上場準備やホールディングス化の過程では、この処理の理解が再編スキームの巧拙を左右します。本記事では、企業会計基準第21号「企業結合に関する会計基準」に基づき、共通支配下の取引の定義・会計処理・取得法との違いを整理します。

結論：グループ内再編は「簿価引継ぎ」が原則

共通支配下の取引とは、結合当事企業のすべてが企業結合の前後で同一の株主により最終的に支配され、かつその支配が一時的でない場合の企業結合をいいます。親会社と子会社の合併や、子会社同士の合併がこれに含まれます。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

会計処理の要点は次のとおりです。

• 個別財務諸表上、企業集団内を移転する資産・負債は、原則として移転直前の適正な帳簿価額で計上します（簿価引継ぎ）。
• 移転された資産と負債の差額は、純資産（その他資本剰余金）として処理します。
• 連結財務諸表上は、共通支配下の取引はグループ内の内部取引としてすべて消去されます。

外部企業の買収（取得）では取得法により被取得企業の資産・負債を時価評価しますが、共通支配下の取引ではこれと異なり、損益や含み損益を認識しない点が最大の特徴です。

企業結合の3類型における位置づけ

企業会計基準第21号は、企業結合を経済的実態に応じて3つに分類し、それぞれ会計処理を定めています。共通支配企業の形成および共通支配下の取引以外の企業結合が「取得」となります。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

取得法とのれん・取得原価の配分といった「取得」側の実務は、下記のコラムで詳しく解説しています。

関連コラム企業結合に関する会計基準｜取得法とのれん・取得原価の配分の実務▸

共通支配下の取引とは

定義と「支配が一時的でない」の意味

「共通支配下の取引」とは、結合当事企業（又は事業）のすべてが、企業結合の前後で同一の株主により最終的に支配され、かつ、その支配が一時的ではない場合の企業結合をいいます。ここでいう「支配」とは、ある企業又は事業の活動から便益を享受するために、その財務及び経営方針を左右する能力を有していることを指します。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

典型例としては、親会社と子会社の合併、子会社同士の合併が挙げられます。これらは、いずれもグループの最終的な支配者が変わらないため、取引の前後で経済的実態が実質的に変化していないと考えられます。

個別上と連結上で扱いが異なる

共通支配下の取引は、個別財務諸表上は簿価引継ぎによる会計処理が求められる一方、連結財務諸表上は企業集団内部の取引としてすべて消去されます。したがって、グループ全体（連結）で見れば、この取引によって連結上の資産・負債や損益が変動することは原則としてありません。再編の会計上のインパクトは、主として各社の個別財務諸表に現れる点に留意が必要です。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

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共通支配下の取引の会計処理

原則は移転直前の帳簿価額での引継ぎ

共通支配下の取引により企業集団内を移転する資産及び負債は、原則として、移転直前に付されていた適正な帳簿価額により計上します。外部からの取得と異なり時価評価を行わないため、移転にともなう評価差額（含み損益）は認識されません。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

差額は純資産（その他資本剰余金）で処理

移転された資産及び負債の差額は、純資産として処理します。実務上は、その他資本剰余金の調整として処理されます。株式を対価として交付する場合、当該株式の取得原価は、移転された資産及び負債の適正な帳簿価額に基づいて算定します。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

非支配株主との取引

共通支配下の取引に加えて、企業集団内の企業結合に関連する「非支配株主との取引」も同じ枠組みで扱われます。非支配株主から追加取得する子会社株式の取得原価は、追加取得時における当該株式の時価とその対価となる財の時価のうち、より高い信頼性をもって測定可能な時価で算定します。連結財務諸表上は、連結会計基準における子会社株式の追加取得および一部売却等の取扱いに準じて処理します。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

個別の組織再編スキームでの具体的な計算や仕訳は、適用指針も参照して判断する必要があります。企業会計基準委員会　企業会計基準適用指針第10号 企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針

取得法との違い

上場準備やM&Aの検討では、対象となる企業結合が「取得」なのか「共通支配下の取引」なのかによって、会計処理が大きく変わります。両者の違いを整理します。

実務では、同一の再編でも当事者間の支配関係の実態によって判定が分かれるため、スキーム設計の段階での検討が重要です。事業の切り出し（分離）側の会計処理については、下記コラムもあわせてご確認ください。

関連コラム事業分離の会計処理を徹底解説｜移転損益と投資の継続・清算の判定▸

適用時期と改正の経緯

企業結合に関する会計基準は、2003年（平成15年）に企業会計審議会が公表した「企業結合に係る会計基準」を出発点とし、2008年（平成20年）に企業会計基準委員会が企業会計基準第21号として改正しました。この改正で、従来「持分の結合」に用いられていた持分プーリング法が廃止され、共同支配企業の形成以外の企業結合は「取得」としてパーチェス法により処理することとされました。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

その後、2013年（平成25年）の改正で非支配株主持分の取扱い・取得関連費用の会計処理・暫定的な会計処理の確定に関する見直しが行われ、この平成25年改正会計基準は2015年（平成27年）4月1日以後開始する事業年度の期首から適用されています（2014年4月1日以後開始する事業年度の期首からの早期適用も認められていました）。さらに2019年（平成31年）の改正で、条件付取得対価の一部が返還される場合の会計処理を明確にする改正が行われ、2019年4月1日以後開始する事業年度の期首以後実施される企業結合から適用されています。（参考：企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準）

共通支配下の取引の判定や差額の処理は、再編の形式や当事者の支配関係によって結論が変わることがあります。具体的なケースは公認会計士へのご相談をおすすめします。

まとめ

共通支配下の取引は、結合当事企業のすべてが同一の株主により最終的に支配され、その支配が一時的でないグループ内の企業結合をいい、企業結合の3類型のうち「取得」とは異なる会計処理が適用されます。個別財務諸表上は移転直前の適正な帳簿価額で資産・負債を引き継ぎ（簿価引継ぎ）、差額は純資産（その他資本剰余金）として処理し、連結財務諸表上は内部取引としてすべて消去します。上場準備やホールディングス化の再編では、取得法との違いを踏まえたスキーム設計が、財務諸表の見え方と実務負荷を大きく左右します。

参考文献

• 企業会計基準委員会　企業会計基準第21号 企業結合に関する会計基準
• 企業会計基準委員会　企業会計基準適用指針第10号 企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針

よくある質問

共通支配下の取引と取得は何が違いますか。

取得は外部企業の支配を獲得する企業結合で、被取得企業の資産・負債を時価評価し、差額をのれん等として計上します。一方、共通支配下の取引は同一の株主に支配されたグループ内の企業結合で、移転する資産・負債を移転直前の適正な帳簿価額で引き継ぎ（簿価引継ぎ）、差額は純資産（その他資本剰余金）として処理します。

親会社と子会社の合併は共通支配下の取引に含まれますか。

含まれます。企業会計基準第21号では、親会社と子会社の合併および子会社同士の合併は共通支配下の取引に含まれると定められています。

共通支配下の取引でのれんは発生しますか。

共通支配下の取引は簿価引継ぎが原則であり、取得法のようなのれんは発生しません。移転された資産と負債の差額は、純資産（その他資本剰余金）として処理されます。

連結財務諸表への影響はありますか。

共通支配下の取引は連結財務諸表上、企業集団内の内部取引としてすべて消去されます。そのため、連結ベースでは原則としてこの取引による資産・負債や損益の変動は生じません。影響は主に各社の個別財務諸表に現れます。