本記事では、国際会計基準（IFRS）における「資産の減損」（IAS第36号）で定められている主要な定義について、該当する項を参照しながら詳細に解説いたします。これらの定義は、企業が資産の減損の兆候を識別し、減損損失を適切に認識・測定するための根幹をなす概念です。正確な財務報告を行う上で、これらの定義の深い理解は不可欠といえます。
減損損失の算定における基本概念
資産の減損を判断するプロセスは、まず資産の「帳簿価額」と「回収可能価額」を比較することから始まります。この比較によって「減損損失」の有無とその金額が決定されます。これら3つの概念は、減損会計の出発点となる最も基本的な定義です。
帳簿価額（Carrying Amount）
帳簿価額とは、資産が財務諸表上で認識されている金額を指します。具体的には、資産の取得原価から、それまでに計上された減価償却（償却）累計額および減損損失累計額を差し引いた後の正味の金額です（IAS第36号 第6項）。減損テストを行う際の比較対象となる、資産の現在の価値を示す指標となります。
回収可能価額（Recoverable Amount）
回収可能価額は、資産から将来回収できると見込まれる経済的便益の金額を示すもので、以下の2つの金額のうち、いずれか高い方の金額と定義されています（IAS第36号 第6項）。
| 処分コスト控除後の公正価値 | 資産を売却することによって得られる正味の金額。 |
| 使用価値 | 資産を継続的に使用することによって得られる将来キャッシュ・フローの現在価値。 |
企業は、売却と継続使用のどちらか、より有利な選択肢を選ぶという合理的な経営判断を行うと想定されるため、いずれか高い方の金額を回収可能価額として採用します。
減損損失（Impairment Loss）
減損損失は、資産の帳簿価額が回収可能価額を超過する金額として定義されます（IAS第36号 第6項）。つまり、「帳簿価額 > 回収可能価額」となった場合に、その差額が減損損失として認識されます。減損損失を認識するということは、資産の帳簿価額を、将来回収できる金額である回収可能価額まで引き下げる会計処理を行うことを意味します（IAS第36号 第59項）。
回収可能価額を構成する2つの価値
前述の通り、回収可能価額は「処分コスト控除後の公正価値」と「使用価値」から構成されます。ここでは、それぞれの価値をどのように算定するのか、その構成要素を詳しく見ていきます。
公正価値（Fair Value）と処分コスト（Costs of Disposal）
公正価値は、IFRS第13号「公正価値測定」で定義されており、「測定日時点で市場参加者間の秩序ある取引において資産を売却するために受け取るであろう価格」を指します（IAS第36号 第6項）。これは、いわゆる市場価格や時価に近い概念です。
一方、処分コストは、資産の処分に直接起因する増分コストを意味します（IAS第36号 第6項）。公正価値からこの処分コストを控除することで、最終的な手取額である「処分コスト控除後の公正価値」が算定されます。処分コストの具体例は以下の通りです。
| 処分コストに含まれるもの | 法務コスト、印紙税、資産の除却コスト、資産を売却可能な状態にするための直接増分コストなど（IAS第36号 第28項）。 |
| 処分コストに含まれないもの | 金融コスト、法人所得税費用、事業再編に関連する解雇給付など（IAS第36号 第6項、第28項）。 |
使用価値（Value in Use）
使用価値は、資産または資金生成単位から生じると見込まれる将来キャッシュ・フローの現在価値として定義されます（IAS第36号 第6項）。この算定には、将来の予測や割引計算といった見積り要素が多く含まれます。IAS第36号 第30項では、使用価値の算定に反映すべき要素として以下を挙げています。
- 企業が当該資産から得られると期待する将来キャッシュ・フローの見積り
- 将来キャッシュ・フローの金額または時期の変動についての予想
- 貨幣の時間価値（リスクフリー・レートで表現）
- 資産固有の不確実性の負担に対する価格
- 市場参加者が価格付けに反映させるであろう他の要因（例：流動性の欠如など）
これらの要素を総合的に勘案し、合理的な仮定に基づいて将来キャッシュ・フローを割引計算することで、使用価値が算定されます。
減損テストの対象となる単位
減損テストは必ずしも個々の資産単位で行われるわけではありません。資産が単独でキャッシュ・フローを生み出さない場合、より大きな単位で減損の兆候を評価する必要があります。その際に用いられるのが「資金生成単位」と「全社資産」という概念です。
資金生成単位（Cash-Generating Unit: CGU）
資金生成単位（CGU）は、「他の資産または資産グループからのキャッシュ・インフローとはおおむね独立したキャッシュ・インフローを生成する最小の識別可能な資産グループ」と定義されています（IAS第36号 第6項）。例えば、特定の製品ラインを製造する工場設備一式や、独立して運営される店舗などが該当します。個別の機械が単独で収益を生まない場合、その機械を含む製造ライン全体を一つのCGUとして、回収可能価額を算定する必要があります（IAS第36号 第68項）。
全社資産（Corporate Assets）
全社資産とは、のれん以外の資産で、検討対象のCGUと他のCGUの双方の将来キャッシュ・フローに寄与する資産を指します（IAS第36号 第6項）。全社資産は、それ自体が独立してキャッシュ・インフローを生成しないという特徴があります。具体例としては、企業の本社ビル、経理部門が使用するサーバー、研究開発センターなどが挙げられます（IAS第36号 第100項）。これらの資産の減損テストは、関連する複数のCGUに合理的な基準で配分して実施されるなど、特別な検討が必要となります。
減損会計に関連するその他の定義
最後に、減損会計を理解する上で関連性の深い、減価償却に関する基本的な定義を確認します。これらの用語は、帳簿価額の算定基礎となる重要な概念です。
| 償却可能額（Depreciable Amount） | 資産の取得原価（またはそれに代わる金額）から残存価額を控除した額。この金額が耐用年数にわたって費用配分されます。 |
| 減価償却（償却）（Depreciation/Amortisation） | 資産の償却可能額を、その耐用年数にわたって規則的に配分すること。有形固定資産では「減価償却」、無形資産では「償却」という用語が使われますが、意味は同じです。 |
| 耐用年数（Useful Life） | 資産が企業によって利用可能であると予想される期間、またはその資産から得られると予想される生産高や単位数を指します。 |
まとめ
本記事では、IAS第36号「資産の減損」における主要な定義について解説しました。帳簿価額、回収可能価額、資金生成単位（CGU）といった基本概念を正確に理解することは、IFRSに基づく適切な減損会計処理を実施するための第一歩です。これらの定義は相互に関連しており、一つの定義の解釈が減損損失の認識・測定に大きな影響を与える可能性があります。減損の兆候を識別した場合や、具体的な会計処理に際しては、これらの定義に立ち返り、慎重な判断を行うことが求められます。
IAS第36号「資産の減損」に関するよくある質問まとめ
Q. 資産の減損損失とは何ですか？いつ認識すればよいですか？
A. 減損損失とは、資産の帳簿価額が回収可能価額を超えてしまう差額のことです。資産から期待される将来の利益が、帳簿上の価値よりも低くなった場合に、その差額を損失として認識します。
Q. 回収可能価額はどのように決まるのですか？
A. 回収可能価額は、「処分コスト控除後の公正価値」と「使用価値」のどちらか高い方の金額で決まります。これは、企業が最も合理的な行動（売却するか、使い続けるか）を選択するという考えに基づいています。
Q. 「処分コスト控除後の公正価値」と「使用価値」の違いは何ですか？
A. 「処分コスト控除後の公正価値」は、資産を今すぐ市場で売却した場合に手元に残る金額です。一方、「使用価値」は、その資産を将来にわたって使い続けた場合に得られるキャッシュ・フローを、現在の価値に割り引いた金額を指します。
Q. 資金生成単位（CGU）とは何ですか？なぜ必要なのでしょうか？
A. 資金生成単位（CGU）とは、他の資産から独立してキャッシュ・フローを生み出す、最も小さな資産のグループのことです。個々の資産だけでは独立したキャッシュ・フローを計算できない場合に、このCGUという単位で減損の判断を行うために必要となります。
Q. 減損会計における「帳簿価額」とは具体的に何を指しますか？
A. 帳簿価額とは、資産を取得したときの価格から、これまでの減価償却費の合計額と、過去に認識した減損損失の合計額を差し引いた後の金額を指します。会計上の現在の資産価値と考えることができます。
Q. 資産の「処分コスト」にはどのような費用が含まれますか？
A. 処分コストには、資産を売却するために直接必要となる増分コストが含まれます。例えば、法務コスト、印紙税、資産の除却コストなどが該当します。ただし、事業の再編成に伴う解雇費用などは含まれません。
