国際会計基準（IFRS）におけるIAS第36号「資産の減損」は、企業が保有する資産の帳簿価額が、その資産から回収できると見込まれる金額（回収可能価額）を上回らないようにするための重要な会計基準です。しかし、この基準はすべての資産に一律に適用されるわけではありません。本記事では、IAS第36号の適用対象となる資産、そして適用が除外される資産について、その理由とともに詳細かつ明瞭に解説いたします。
IAS第36号「資産の減損」の基本原則
IAS第36号の根本的な目的は、企業の資産が過大に評価されることを防ぎ、財務諸表の信頼性を確保することにあります。この目的を達成するため、本基準は原則として、後述する特定の例外を除き、すべての資産の減損会計に適用されます。企業は、資産の帳簿価額が回収可能価額を上回っている可能性を示す兆候（減損の兆候）があるかどうかを各報告期間の末日に評価し、兆候があれば減損テストを実施する必要があります。
IAS第36号の適用が「除外」される資産
IAS第36号は広範な資産に適用されますが、他の特定のIFRS基準で減損や評価に関する詳細な規定が設けられている資産については、二重のルール適用を避けるために適用範囲から除外されています。これらの資産は、それぞれの専門基準に従って会計処理が行われます。
適用除外資産の一覧
以下の表は、IAS第36号の適用範囲から除外される主な資産と、それらに関連するIFRS基準をまとめたものです。
| 除外される資産 | 関連するIFRS基準 |
|---|---|
| 棚卸資産 | IAS 第2号「棚卸資産」 （正味実現可能価額への切り下げが規定されています） |
| 契約資産及び契約関連コストから生じる資産 | IFRS 第15号「顧客との契約から生じる収益」 |
| 繰延税金資産 | IAS 第12号「法人所得税」 （回収可能性の検討が要求されます） |
| 従業員給付から生じる資産 | IAS 第19号「従業員給付」 |
| IFRS第9号の範囲に含まれる金融資産 | IFRS 第9号「金融商品」 （期待信用損失モデルによる減損処理が規定されています） |
| 公正価値で測定される投資不動産 | IAS 第40号「投資不動産」 |
| 公正価値で測定される生物資産 | IAS 第41号「農業」 |
| 保険契約に係る資産 | IFRS 第17号「保険契約」 |
| 売却目的で保有する非流動資産（又は処分グループ） | IFRS 第5号「売却目的で保有する非流動資産及び非継続事業」 |
IAS第36号が適用される「例外的な」金融資産
前述のとおり、ほとんどの金融資産はIFRS第9号の対象となり、IAS第36号の適用範囲からは除外されます。しかし、これには重要な例外が存在します。特定の企業グループ内の投資については、IAS第36号に基づく減損会計が要求されます。
対象となる特定の金融資産
以下の関係会社への投資は、金融資産であるにもかかわらず、IAS第36号の減損規定が適用されます。
| 資産の種類 | 定義されている基準 |
|---|---|
| 子会社に対する投資 | IFRS 第10号「連結財務諸表」 |
| 関連会社に対する投資 | IAS 第28号「関連会社及び共同支配企業に対する投資」 |
| 共同支配企業に対する投資 | IFRS 第11号「共同支配の取決め」 |
これらの投資については、IFRS第9号の期待信用損失モデルではなく、IAS第36号の減損の兆候に基づくアプローチが用いられます。その他の一般的な金融資産（例：売掛金、貸付金、有価証券投資など）の減損については、IFRS第9号を参照する必要があります。
再評価モデルが適用される資産への適用
IAS第16号「有形固定資産」やIAS第38号「無形資産」では、原価モデルに代えて再評価モデル（公正価値で資産を評価する方法）の採用が認められています。このように再評価された資産も、IAS第36号の適用対象となります。
減損テストの要否判断
再評価モデルを適用している資産は、定期的に公正価値で評価されるため、帳簿価額が回収可能価額を大幅に上回る可能性は低いと考えられます。しかし、状況によっては減損テストが必要となります。
- 処分コストが無視できる場合：
この場合、資産の回収可能価額（処分コスト控除後の公正価値と使用価値のいずれか高い方）は、再評価額（公正価値）に非常に近くなるか、それを上回ります。そのため、資産が減損している可能性は低く、通常、回収可能価額の詳細な見積りは不要です。 - 処分コストが無視できない場合：
処分コストが相当額に上る場合、処分コスト控除後の公正価値は再評価額（公正価値）よりも低くなります。この状況で、もし資産の「使用価値」がその「再評価額」をも下回ると判断される場合には、再評価された資産であっても減損していることになります。したがって、企業は本基準を適用し、減損損失を認識する必要があります。
まとめ
IAS第36号「資産の減損」は、原則として広範な資産に適用される一方で、他のIFRS基準で評価方法が定められている棚卸資産や多くの金融資産などを適用範囲から除外しています。重要なのは、子会社投資などの特定の金融資産や、再評価モデルを適用する資産についてはIAS第36号の対象となる点を理解することです。自社が保有する資産がどの会計基準の対象となるかを正確に把握し、適切な減損会計を行うことが、信頼性の高い財務報告の基礎となります。
IAS第36号「資産の減損」の適用範囲に関するよくある質問まとめ
Q. IAS 36号「資産の減損」とは、どのような会計基準ですか？
A. 企業が保有する資産の帳簿価額が、その資産から回収できる金額（回収可能価額）を超えないようにするための手続きを定めた国際会計基準です。資産が過大に評価されるのを防ぐことを目的としています。
Q. IAS 36号は、原則としてすべての資産に適用されるのですか？
A. はい、原則としてすべての資産の減損会計に適用されます。しかし、棚卸資産や一部の金融資産など、他の特定の会計基準で減損のルールが定められている資産は適用範囲から除外されます。
Q. IAS 36号の適用対象外となる資産には、どのようなものがありますか？
A. 主に、棚卸資産（IAS 2号）、繰延税金資産（IAS 12号）、IFRS 9号の範囲に含まれる金融資産、公正価値で測定される投資不動産（IAS 40号）、売却目的で保有する非流動資産（IFRS 5号）などが対象外となります。これらは個別の基準で会計処理が定められています。
Q. 金融資産はIAS 36号の適用対象外とのことですが、例外はありますか？
A. はい、例外があります。原則として金融資産の減損はIFRS 9号で扱われますが、子会社、関連会社、共同支配企業への投資については、IAS 36号が適用されます。
Q. 再評価モデルが適用されている有形固定資産や無形資産にも、IAS 36号は適用されますか？
A. はい、適用されます。ただし、処分コストが無視できる場合は減損の可能性が低くなります。一方で、処分コストが無視できない場合や、使用価値が再評価額より低い場合は、本基準に従って減損の判定が必要です。
Q. なぜ棚卸資産（商品や製品など）はIAS 36号の適用範囲から除外されているのですか？
A. 棚卸資産の評価については、IAS 2号「棚卸資産」という専門の会計基準で「取得原価と正味実現可能価額のいずれか低い方で測定する」というルールが具体的に定められているためです。IAS 36号とは異なる枠組みで評価損が認識されるため、適用が除外されています。
